Was regelt der § 6c EStG? | Definition | Investment Wiki (2024)

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Was regelt der § 6c EStG?

Bevor wir in die Darlegung des § 6c EStG einstiegen, gestatten wir uns zunächst einige hinführende Bemerkungen.

Das Einkommensteuergesetz gibt an, wer in welchem Umfang steuerpflichtig ist und auf welcher Grundlage die Ermittlung der Steuerlast vollzogen wird.

Gleichzeitig trifft es Regelungen,

• für wen,
• unter welchen Umständen
• und in welchem Umfang

Ausnahmen von der Besteuerung des Einkommens möglich sind.

Schon im Buchstaben vorher, also § 6b, geht es um eine momentane Steuerverschonung bei der Übertragung stiller Reserven auf Reinvestitionen.

Davon betroffen sind alle Steuerpflichtigen, die eine Bilanz erstellen, also Betriebe und Unternehmen, denn nur bei ihnen kommt es zur Bildung stiller Reserven im Rahmen ihrer Anlagegüter.

§ 6b EStG und die steuerschonende Übertragung stiller Reserven

Stille Reserven entstehen in der Bilanz durch die Unterbewertung von Vermögensgegenständen auf der Aktivseite und/oder die Überbewertung von Schuldenpositionen auf der Passivseite.

Sie stellen keinen „Fehler“ der Bilanzerstellung dar, sondern bilden sich geradezu notwendigerweise durch die verschiedenen Vorgaben des Handelsgesetzbuches, mit welchen Bewertungsmaßstäben bei der Erstellung einer Bilanz vorzugehen ist (vgl. insbesondere § 252 Abs. 1 Nr. 4 u. § 253 Abs. 1 u. 3 HGB).

Für die Aktivseite gilt das Niederstwertprinzip, also das Ansetzen aller Vermögensposten mit ihrem niedrigsten Wert.

Er besteht in der Regel aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, reduziert um die jährlichen Abschreibungen. Dieser Wert, mit dem ein Vermögensgegenstand in der Buchhaltung/den Büchern des Betriebes geführt wird, wird Buchwert genannt.

Dieser Buchwert differiert meist vom tatsächlichen Marktwert. Insbesondere bei Immobilien sowie Grund und Boden bilden sich stille Reserven, die beim Verkauf, wenn der Marktwert realisiert wird, „hörbar“/sichtbar werden.

Das Niederstwertprinzip kann letztlich auf das Vorsichtsgebot zurückgeführt werden. Vermögen darf nicht zu hoch, Verbindlichkeiten nicht zu niedrig angesetzt werden, um den Investoren ein „vorsichtiges“ Bild der finanziellen Situation eines Betriebes zu zeichnen.

Auf der Passivseite bedeutet dieses Vorsichtsprinzip, wie eben schon angedeutet, dass Schulden auf keinen Fall zu niedrig ausgewiesen werden dürfen.

Insbesondere bei den Rückstellungen, also zukünftigen Zahlungen, die teilweise in ihrer Höhe noch nicht bekannt sind, können so ebenfalls sehr leicht stille Reserven entstehen.

Allerdings gibt es für deren Aufdeckung, anders als bei bestimmten Gütern des Anlagevermögens, keine gesetzliche Regelung, die ihre steuerfreie Übertragung auf Vermögenswerte begünstigen würde . Sie sind somit schlicht gewinnerhöhend aufzulösen.

Ausdehnung des Kreises der Berechtigten in § 6c EStG

Mit dem § 6c EStG werden diese Regelungen über bilanzerstellende Unternehmen hinaus auf den Kreis derjenigen ausgeweitet, die ihre Steuerlast über eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung / EÜR oder – wie nicht selten z.B. im Fall von Land- und Forstwirten – nach Durchschnittssätzen ermitteln.

Was ist eine EÜR?

Bei der Einnahmen-Überschuss-Rechnung handelt es sich um eine Form der Gewinnermittlung. Sie ist gegenüber der Erstellung einer Bilanz samt Gewinn- und Verlustrechnung stark vereinfacht.

Sie darf angewendet werden von:

• Freiberuflern;
• Kleinunternehmern / Kleingewerbe;
• Einzelunternehmern.(Vgl. § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG)

Für die beiden letztgenannten gilt allerdings eine Höchstgrenze von jährlich 600.000 EUR Umsatz und 60.000 EUR Gewinn.

Wird eine der beiden Grenzen überschritten, muss eine Bilanz erstellt werden, die Jahresabrechnung über eine einfache EÜR ist dann nicht mehr erlaubt (vgl. § 141 Abgabenordnung / AO).

Für Freiberufler gilt keine Umsatz- oder Gewinngrenze. Sie dürfen ihren Gewinn immer mittels EÜR ermitteln und diese Unterlagen beim Finanzamt einreichen.

Als Freiberufler gelten z.B. Wissenschaftler, Schriftsteller, Künstler, Ärzte, Architekten, Ingenieure, Fotografen, Softwareentwickler etc.

Das EStG bietet in § 18 eine Liste der anerkannten Freiberufe. Wer sich darin nicht wiederfindet, aber als Freiberufler versteht, kann ein Gutachten anfordern, um den Berufsstand zu klären.

Kapitalgesellschaften (also Aktiengesellschaften/AG, Gesellschaften mit beschränkter Haftung/GmbH und Kommanditgesellschaften auf Aktien/KGaA), Offene Handelsgesellschaften/OHG und (einfache) Kommanditgesellschaften unterliegen immer der Bilanzpflicht, der Umsatz bzw. erzielte Gewinn spielt für diese Einstufung keine Rolle (vgl. § 141 Abgabenordnung / AO).

In der EÜR werden schlicht Einnahmen und Ausgaben gegenübergestellt, gewöhnlich in Form einer Monatsabrechnung und deren Aufsummieren für das Jahr.

Demgegenüber spricht man bei der Erstellung einer Bilanz von der doppelten Buchführung, weil jeder Vorgang eine zweifache Buchung auf zwei korrelierenden Konten auslöst.

Wer eine EÜR erstellt und die Regelungen des § 6c EStG in Anspruch nehmen möchte, muss zusätzlich zur einfachen Abrechnung ein Verzeichnis der Anlagegüter samt vorgenommener Abschreibungen erstellen, aus dem das Aufdecken stiller Reserven bei der Veräußerung hervorgeht (vgl. § 4 Absatz 3 Satz 5 EStG).

Was ist die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen?

Die Ermittlung des betrieblichen Gewinns nach Durchschnittssätzen stellt eine alternative Methode zur Gewinnermittlung für bestimmte Personengruppen und Branchen dar, beispielsweise für Land- und Forstwirte, Hotel- und Gaststättenbetriebe oder Handwerker.

Dabei werden nicht die tatsächlichen Einnahmen und Ausgaben des Unternehmens erfasst, sondern pauschalisierte Beträge auf Basis von Erfahrungswerten und statistischen Erhebungen verwendet.

Für die jeweilige Branche oder Berufsgruppe dienen typische Betriebskosten und Gewinnspannen der Ermittlung von Durchschnittswerten, auf die dann der Gewinn oder Verlust des Unternehmens berechnet wird.

Die Vorteile dieser Methode liegen in der Vereinfachung der Buchhaltung und der Steuererklärung sowie der Reduzierung des bürokratischen Aufwands und der Kosten.
Allerdings kann die Anwendung von Durchschnittssätzen auch zu einer ungenauen oder ungerechten Besteuerung führen, da individuelle Besonderheiten oder Schwankungen im Geschäftsjahr nicht berücksichtigt werden.

Daher müssen vor der Entscheidung für die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen in einer individuellen Prüfung die Vor- und Nachteile dieser Methode abgewogen werden.

Wen betrifft der § 6c EStG?

Von den Regelungen des § 6c EStG sind also betroffen:

• Freiberufler;
• Kleingewerbe / Kleinunternehmen unter 60.000 EUR Gewinn und 600.000 EUR Jahresumsatz;
• Einzelunternehmer unterhalb der gleichen Gewinn- und Umsatzgrenzen.

Je nach Rechtsform, die sich ein land- oder/und forstwirtschaftlicher Betrieb gegeben hat, sind insbesondere diese beiden Berufe in die Regelungen des Paragrafen eingeschlossen.

Sie werden dadurch in ihren steuerlichen Möglichkeiten anderen Betrieben und Unternehmen sowie Freiberuflern im Sinne der Steuergerechtigkeit gleichgestellt.

Die Übertragung von aufgedeckten stillen Reserven (aus der Veräußerung bestimmter Anlagegüter) auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten (wiederum bestimmter) grundlegender Wirtschaftsgüter kann steuerneutral vollzogen werden.

Die Liquidität und wirtschaftliche Handlungsfähigkeit des genannten Personenkreises soll also genauso unangetastet bleiben wie für die von § 6b EStG betroffene Gruppe.

Welcher Voraussetzungen bedarf es für die Anwendung von § 6c EStG?

Es gelten die gleichen Voraussetzungen wie für die Anwendung von § 6b EStG, also:

1. Das veräußerte Anlagegut muss sich vor dem Verkauf mindestens 6 Jahre lang ununterbrochen im Anlagevermögen des Steuerpflichtigen befunden haben.
2. Das neu erworbene Anlagegut (die „Reinvestition“) muss wiederum Teil eines Betriebsvermögens sein.
3. Die Reinvestition muss fristgerecht erfolgen: Innerhalb von vier Jahren, bei eigener Herstellung innerhalb von sechs Jahren, muss die Übertragung vollzogen sein.

Während dieser Zeit werden die Mittel in einer eigens dafür vorgesehenen § 6b-Rücklage „geparkt“.

4. Der Vorgang muss in der Buchführung klar nachvollziehbar sein.

Die Objekte der Veräußerung nach § 6c EStG sind nicht beliebig

Außerdem kann nicht jeglicher Veräußerungsgewinn steuerneutral übertragen werden, sondern nur der aus der Veräußerung bestimmter grundlegender Anlagegüter, als da sind:

• Grund und Boden
• Aufwuchs in Verbindung mit Grund und Boden (Weinberge, Ackerland, Forst)
• Gebäude
• Binnenschiffe
• Anteile an Kapitalgesellschaften bis zu 500.000 EUR

Die Reinvestition kann ihrerseits nicht beliebig erfolgen, sondern muss entweder die gleichen Anlagegüter umfassen oder ist nur beschränkt möglich. Die folgende Übersicht versucht die Übertragungsmöglichkeiten deutlich zu machen:

Wichtig: Eine Reinvestition in Gebäude ist also – mit Ausnahme des Gewinns aus der Veräußerung von Binnenschiffen – immer möglich.

Wie werden die Regelungen des § 6c EStG bei Veräußerung konkret angewendet?

Wird der Gewinn (und damit die Steuerlast) durch eine Einnahme-Überschuss-Rechnung ermittelt, bedarf es zweier Buchungszeilen in der EÜR:

1. Zeile: Einnahme aus dem Verkauf eines von § 6b EStG betroffenen Anlagegutes (mit Wertangabe)
2. Zeile: Ausgabe mit Angabe „Einstellung in die § 6b/c Rücklage“ in Höhe des Gewinns

Damit ist der Veräußerungsgewinn aus der EÜR quasi wieder entfernt. Nun muss der Betrag in das Verzeichnis aufgenommen werden, das eine Übersicht über die vorhandenen Anlagegüter sowie vorgenommene Abschreibungen ermöglicht.

Nur aus dieser Übersicht geht ja hervor, um wieviel der erzielte Preis den Buchwert des Anlagegutes überschreitet und bei der Veräußerung zum Aufdecken einer stillen Reserve führt.

Der Veräußerungsgewinn kommt mit diesem Vorgang steuerlich nicht zur Geltung, da sich die Bildung einer § 6b/c Rücklage gewinnmindernd auswirkt.

Sobald die Übertragung des Gewinns auf die Reinvestition ansteht, müssen wieder zwei Buchungszeilen gebildet werden:

1. Zeile: Einnahme „Entnahme aus der § 6b/c Rücklage“
2. Zeile: Ausgabe „Anschaffung Anlagegut“

Im Verzeichnis über die Anlagegüter führt die Verwendung der Mittel aus der § 6b/c Rücklage zum Abzug des Betrags von der Höhe der Rücklage.

Stellt man sich diese beiden Vorgänge vor Augen, wird deutlich:

Beim ersten Vorgang, der Bildung der Rücklage, fällt keine erhöhte Steuer an, weil der Betrag sofort wieder aus der EÜR entfernt und eben in die Rücklage eingestellt wird.

Beim zweiten Vorgang, der Entnahme aus (bzw. Auflösung) der Rücklage wird die Steuerlast allerdings bei der Neuanschaffung des Anlagegutes nicht reduziert, sondern auch dieser Vorgang verläuft „steuerneutral“.

Die Übertragung stiller Reserven nach § 6b/c EStG ist also kein Steuervermeidungsmodell, sondern bietet zunächst einmal die Möglichkeit, die Steuerzahlung auf einen späteren Zeitpunkt zu verschieben („Steuerstundung“).

Durch die mit § 6b/c EStG ebenfalls gegebene Möglichkeit zur Vermögensumschichtung ergeben sich allerdings weitere Wege zur Steuerersparnis.

Vermögensumschichtung als Option in der Anwendung von § 6b/c EStG

Wie bereits aus den bisherigen Ausführungen ersichtlich wurde, ist eine Reinvestition der Gewinne aus Veräußerung in Gebäude (fast) immer möglich.

Dadurch eröffnet sich insbesondere die Möglichkeit, Landbesitz in Gebäudebesitz umzuwandeln und das eigene Vermögen auf diese Weise umzuschichten.

Gerade für Land- und Forstwirte kann dies eine attraktive Chance zur Reduzierung der täglichen Arbeitslast bei gleichzeitigem Erschließen einer arbeitsunabhängigen Einkommensquelle bieten.

Dies kann zum einen geschehen durch Anschaffung oder Herstellung einer Immobilie, die dann durch Vermietung und Verpachtung zur Einnahmequelle wird.

Eine oftmals noch interessantere Variante ist allerdings die Anlage in einen gewerblichen Immobilienfonds, also einen geschlossenen Immobilien-AIF.

• Durch die gewerbliche Behandlung der Immobilien im Fondsportfolio ist die wichtige Voraussetzung der Reinvestition in ein Betriebsvermögen erfüllt.
• Der – bei Fondsfinanzierungen immer übliche – Fremdkapitaleinsatz bewirkt einen zweifachen Hebel: Zum einen resultiert daraus eine bessere Eigenkapitalrendite des Fonds, also höhere Auszahlungen für die Anleger.Zum anderen ist er von dem Effekt begleitet, dass die § 6b/c-Anleger nicht ihre gesamten Rücklage anlegen müssen, sondern nur einen gewissen Teil. Der Rest verbleibt steuerfrei in der eigenen Liquidität.

Eine Beispielsrechnung

Dazu ein Beispiel, um den Sachverhalt zu verdeutlichen:

Ein Landwirt verkauft Ackerland im Wert von 100.000 EUR und will sie nach § 6b/c auf einen gewerblichen Immobilienfonds übertragen.

Dieser Fonds wiederum finanziert das Immobilienportfolio im Anteil 3:2 aus Fremd- und Eigenkapital (d.h. der Hebel beträgt 150 % oder 1,5).-> Bei einem angenommenen Zinssatz auf das Fremdkapital von 7 % und einer Gesamtkapitalrendite von 12 % ergibt sich für die Eigenkapitalrendite der stattliche Wert von 19,5 %.

EKR = GKR + (( GKR – FKR ) x ( FK : EK ))

-> Die Immobilien werden im Verhältnis 60 % : 40 % durch Fremd– und Eigenkapital finanziert, gehen aber zu 100 % in das Eigentum des Fonds und seiner Anleger über.

Für die Investoren nach § 6b/c EStG ergibt sich daraus, dass sie nur 40 % ihrer Rücklage investieren müssen, die anderen 60 % verbleiben steuerfrei bei ihnen.

Der besagte Landwirt könnte also mit einer Investition von 40.000 EUR in den Fonds seine gesamte Rücklage auflösen und über 60.000 EUR frei verfügen.

Gleichzeitig sollte man aber beachten, dass hohe Hebeleffekte mit einem deutlich erhöhten Risiko einhergehen.

Der hohe Fremdkapitalanteil beeinträchtigt die Gesamtkapitalrendite und den Cash-Flow durch Zinszahlungen.

Kommt es zu Engpässen, kann sich der Hebel auch in die umgekehrte Richtung auswirken und das eingezahlte Kapital der Anleger mit Totalverlust bedrohen.

Sinkt z.B. aus irgendwelchen Gründen die Gesamtkapitalrendite unter den zu zahlenden Fremdkapitalzins, würde sich z.B. bei einer GKR von 7 % und einem Zins von 9 % ergeben:

EKR = 0,07 + (( 0,07-0,09 ) x ( 3:2 )) = 0,03

Die Eigenkapitalrendite läge also nur noch bei 3 %. Differieren die Werte Rentabilität und Zins noch stärker, ist das Eigenkapital schnell sogar von Verlusten bedroht.

Unter diesen Umständen hätte sich als Kapitalanlage eher ein festverzinsliches Wertpapier empfohlen statt einer risikobehafteten Eigenkapitalbeteiligung.

Eine gute § 6b/c Lösung: Immobilienfonds mit moderatem Hebel

Die den Regelungen von § 6b/§ 6c EStGzugrunde liegende Absicht des Gesetzgebers ist ganz offensichtlich der Erhalt der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit jeglicher Betriebe und Unternehmen.

Steuerneutrale Übertragung der stillen Reserven auf Anschaffungs- und Herstellungskosten von Ersatzbeschaffungen erhält den Firmen ihre Liquidität und erleichtert somit notwendige Reinvestitionen.

Unter dem Strich ergeben sich dadurch für alle Seiten – Steuerzahler und Steuerempfänger – langfristig positive Effekte.

Möglich gemacht werden durch die Regelungen des § 6b/c EStG aber auch Vermögensumschichtungen, insbesondere auf den Erwerb von Gebäuden hin.

Wer daher vor dem „Problem“ steht, die gesetzlichen Möglichkeiten nutzen zu wollen, aber nicht einfach nur durch 1:1-Ersatzbeschaffungen, findet in § 6b-Fonds gute Lösungen, um sowohl Steuern zu optimieren als auch ein arbeitsunabhängiges Einkommen zu generieren.

Risiko hoher Hebel

Allerdings ist Fonds nicht gleich Fonds. Der Einsatz eines zu hohen Hebels gefährdet das Vermögen der Anleger, wenn er auch mit hohen Renditeprognosen locken mag.

Das Internet als neues „Land der unbegrenzten Möglichkeiten“ bot Fonds mit Hebeln von 300 % (Faktor 3,0) und höher.

Dabei muss man sich vor Augen halten, dass die vorzeitige Insolvenz eines Fonds sogar zu nachträglichen Zinszahlungen auf die nicht reinvestierte Rücklage führen kann, abgesehen vom wahrscheinlichen Totalverlust des eingesetzten Kapitals.

Darüber hinaus sind Publiku*ms-AIF auf Grund der Bestimmungen des Kapitalanlagegesetzbuches (KAGB) mit derartigen Hebeln nicht mehr möglich.

Ob Kreditinstitute bereit sind, Spezial-AIF mit hohen Krediten zu finanzieren, ist auf Grund der immer strengeren Regulierung bei der Kreditvergabe ebenfalls höchst ungewiss.

Solche Angebote müssen also unbedingt von erfahrenen Experten auf ihre Tragfähigkeit hin überprüft werden, bevor man ein entsprechendes Investment vornimmt.

Auf der Suche nach guten 6b/c-Lösungen sollte man daher eher die Geschäftsmodelle mit moderaten Hebeln in den Blick nehmen.

Sie ermöglichen:

• Fristgerechte Reinvestitionen
• Steuerstundung durch fristgerechte Reinvestition;
• Steuerersparnisse durch moderate Hebel;
• Erhalt der Liquidität durch die Steuerersparnisse;
• Vermögensumstrukturierung;
• nachhaltige und langfristige Konzepte für ein arbeitsunabhängiges Einkommen;
• Moderates Risiko für das eingesetzte Vermögen;
• Hohe Rechtssicherheit im Rahmen von Publiku*ms-AIF durch die dafür geltenden Vorgaben des Kapitalanlagegesetzbuches / KAGB;

Bei § 6b/c-Fonds die richtigen Angebote zu finden und eine gute Auswahl zu treffen, ist Sache von guter und vertrauensvoller Beratung durch Experten.

Selbst Steuerberater kommen in diesem Themenbereich nicht selten an ihre Grenzen, weil es sich um ein stark spezialisiertes Segment des Einkommensteuerrechts handelt.

Darüber hinaus entwickeln sich die Sachverhalte ununterbrochen weiter, weil es eine fortlaufende Rechtsprechung zu strittigen Punkten gibt, die zum großen Teil nur Spezialisten im Blick behalten und auf ihre Auswirkungen hin verstehen können.